Fatturazione elettronica

IL SOLE 24 ORE del 04 lugli 2019 di Giorgio Confente, Leonardo Pietrobon, Claudio Sabbatini

La C.M. 17.6.2019, n. 14/E, a seguito di recenti interventi normativi che hanno coinvolto anche la fatturazione elettronica, ha fornito dei chiarimenti in relazione ai termini di emissione e di registrazione dei documenti. Oltre a confermare alcune interpretazioni fornite tramite le FAQ pubblicate sul sito Internet dell’Agenzia delle Entrate e tramite altri documenti di prassi, l’Amministrazione finanziaria suggerisce una soluzione pratica volta a rispettare l’obbligo normativo di indicazione in fattura della data di effettuazione dell’operazione qualora questa sia diversa dalla data di emissione. Attesi chiarimenti A seguito di significativi interventi normativi riguardanti la fatturazione, tra cui l’estensione dell’obbligo generalizzato della fatturazione elettronica trasmessa tramite il Sistema di Interscambio (SdI), l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti nella C.M. 17.6.2019, n. 14/E raccogliendo le risposte date tramite le FAQ pubblicate sul proprio sito web, i documenti di prassi emanati, come pure tenendo conto delle segnalazioni effettuate dagli operatori e dai commentatori. Nell’analizzare i chiarimenti forniti, si passerà in rassegna: – l’ambito applicativo, soggettivo e oggettivo, della fatturazione elettronica, nonché l’emissione da parte di terzi; – le date da riportare sul documento, ossia quella di emissione e quella (o quelle) di effettuazione dell’operazione; – la registrazione delle fatture, attive e passive; – la detrazione dell’imposta; – la consultazione delle fatture; – il quadro sanzionatorio. Ambito applicativo della fatturazione elettronica L’Agenzia delle Entrate, sulla base del quadro normativo venutosi a creare nei primi mesi del 2019, ha chiarito che vi sono situazioni in cui l’emissione della fatturazione elettronica rappresenta: – un divieto; è il caso delle cessioni e prestazioni sanitarie rese a privati consumatori, a prescindere dall’invio dei relativi dati al Sistema Tessera Sanitaria (Sts)(1), per i quali vige – per l’anno 2019 – un espresso divieto di legge (Ag. Entrate, risposta a interpello 19.3.2019, n. 78 e Ag. Entrate, risposta a interpello 9.4.2019, n. 103; cfr. art. 10-bis, D.L. 23.10.2018, n. 119 e art. 1, co. 53, L. 145/2018). La fattura, in tali casi, va emessa in formato analogico cartaceo o in formato elettronico purché senza il passaggio attraverso il SdI (C.M. 18/E/2014)(2); DIVIETO DI FATTURAZIONE ELETTRONICA TRAMITE IL SDI – Operazioni soggette all’obbligo di invio al Sts, anche nel caso in cui l’invio non debba essere effettuato a causa dell’esercizio del diritto di opposizione da parte del paziente. – Prestazioni sanitarie non soggette all’obbligo di invio al Sts (es. podologi, fisioterapisti, logopedisti) fatturate a persone fisiche (se la fattura è emessa a soggetti diversi, come il professionista che fattura al centro medico, si potrebbe ricadere nell’obbligo della fatturazione elettronica tramite il SdI; cfr. Ag. Entrate, risposta a interpello 19.3.2019, n. 78). – una facoltà; si pensi alle fattispecie in cui l’operazione può essere documentata da altri documenti (es. scontrino fiscale, ricevuta fiscale, biglietti di trasporto, ecc.). L’obbligo di emettere la fattura elettronica ha lasciato impregiudicata la normativa che prevedeva differenti modalità di certificazione del corrispettivo. ESEMPIO N. 1 Un medico effettua prestazioni sanitarie per conto di un ente che eroga prestazioni medico-sanitarie.

L’introduzione, dall’ 1.1.2019, dell’obbligo generalizzato di emissione della fatturazione elettronica tramite il SdI non ha introdotto un obbligo di fatturazione precedentemente non sussistente. In tali casi, la fattura è sostituita dal «foglio di liquidazione dei corrispettivi», come avveniva anche in passato (Ag. Entrate, risposta ad interpello 13.2.2019, n. 54). È stato anche chiarito che tra i soggetti che operano nel regime previsto dalla L. 398/1991 vi rientrano non solo le associazioni sportive dilettantistiche, ma anche tutti gli altri soggetti (es. pro-loco), destinatari del particolare regime (nel senso di tutti coloro che potenzialmente possono optare per detto regime). Con riguardo agli obblighi di fatturazione elettronica, le operazioni effettuate da detti soggetti – qualora abbiano realizzato, nel periodo d’imposta precedente, proventi dell’attività commerciale non superiori a 65.000 euro – viene assolto dal cessionario/committente per loro conto. Poiché la disposizione(3) ha natura agevolativa, i soggetti interessati possono comunque scegliere di emettere direttamente la fattura elettronica, anziché farla emettere dal proprio cliente; – un obbligo; laddove la normativa non preveda l’obbligo o il divieto di fatturazione elettronica, l’operatore economico potrà sempre adottare tale modalità in via facoltativa. ESEMPIO N. 2 Dal punto di vista soggettivo, un piccolo imprenditore, operante in regime forfetario (art. 1, co. 54 e segg., L. 190/2014), è esonerato dagli obblighi di fatturazione elettronica (salvo che nei rapporti con la Pubblica amministrazione). Detto soggetto potrà comunque emettere fatture elettroniche. La facoltà è intesa anche in senso oggettivo: un imprenditore che effettua operazioni con soggetti esteri (es. cessioni intraunionali, cessioni all’esportazione, acquisti di beni e servizi presso soggetti non residenti e non stabiliti in Italia che – a norma degli artt. 7-bis e segg., D.P.R. 633/1972 – si considerano effettuate nel nostro Paese). Data (di emissione e dell’operazione) Viene data soluzione operativa all’obbligo – introdotto dall’art. 11, D.L. 23.10.2018, n. 119, conv. con modif. dalla L. 17.12.2018, n. 136 – di indicare in fattura la data di effettuazione dell’operazione qualora questa sia differente dalla data di emissione della stessa. Si ricorda che la data di effettuazione dell’operazione – a prescindere dalla data di emissione del documento – cristallizza il luogo di effettuazione dell’operazione, l’aliquota applicabile e determina anche il periodo (mese o trimestre) in cui l’operazione partecipa alla determinazione dell’Iva dovuta (liquidazione dell’imposta). L’obbligo – sintetizzato in tabella – scatta dall’1.7.2019. Novità di fatturazione da luglio 2019 Contenuto della fattura Nel caso in cui la data di effettuazione dell’operazione (individuata ai sensi dell’art. 6, D.P.R. 633/1972) non coincida con la data di emissione della fattura (ossia sia diversa dalla data di trasmissione della fattura, come previsto dall’art. 21, co. 1, ultimo periodo, D.P.R. 633/1972), quest’ultima deve riportare sia la data di effettuazione dell’operazione sia la data di emissione (art. 21, co. 2, lett. g-bis), D.P.R. 633/1972)4. Momento di emissione della fattura (diversa da quella differita; si tratta della cd. fattura immediata) La fattura immediata – sia elettronica sia analogica – può essere emessa (trasmessa alla controparte) entro 10 giorni (12 giorni, secondo il testo del D.L. 34/2019 la cui conversione, al momento di andare in stampa, è stata approvata) dalla data di effettuazione dell’operazione (art. 21, co. 4, primo periodo, D.P.R. 633/1972). Fino al 30.6.2019 la fattura andava emessa entro le ore 24 del giorno in cui l’operazione si considera effettuata. Poiché il SdI «attesta inequivocabilmente e trasversalmente (all’emittente, al ricevente e all’Amministrazione finanziaria) la data (e l’orario) di avvenuta trasmissione, è possibile assumere che la data riportata nel campo “Data” della sezione “Dati generali” del file della fattura elettronica sia sempre e comunque la data di effettuazione dell’operazione»(5). Nella tavola che segue si analizza la modalità di compilazione della fattura nella situazione in cui la data di effettuazione dell’operazione (es. la consegna di un bene ovvero l’incasso di un corrispettivo) non coincida con la data di emissione della fattura (considerando il lasso di tempo – 10/12 giorni – previsto per la sua emissione). Data di emissione e data dell’operazione Fattura elettronica Si compila solo il campo «Data», nel quale andrà riportato il giorno di effettuazione dell’operazione. La data di emissione si ricava sulla base del momento della trasmissione tramite il SdI. Fattura analogica (cartacea ovvero in formato elettronico ma tramite canali diversi dal SdI) Il documento dovrà riportare due date: sia quella di emissione sia quella – diversa – della data di effettuazione dell’operazione. ESEMPIO N. 3 Si prenda il caso di una cessione di beni effettuata (si ha riguardo alla data di consegna o spedizione dei beni mobili, ai sensi dell’art. 6, co. 1, D.P.R. 633/1972) il 22.9.X. L’operatore economico, obbligato ad emettere fattura elettronica (fattura immediata), ha due possibilità: – (generare e) trasmettere la fattura al SdI il giorno 22.9.X; – (generare e) trasmettere la fattura al SdI in uno qualsiasi dei giorni che vanno dal 23.9.X al 2.10.X (quest’ultimo è il termine massimo). In entrambi i casi il campo «Data» riporterà il giorno di effettuazione dell’operazione (22.9.X). La disciplina della fattura differita (art. 21, co. 4, lett. a) e c), D.P.R. 633/1972) non è mutata; pertanto restano fermi i termini di emissione: entro il giorno 15(6) del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni compiute nello stesso mese solare e documentate da documento di trasporto (Ddt) o da altro documento analogo che individua le parti dell’operazione e dettaglia i beni ceduti o i servizi prestati (gli estremi dei documenti di riferimento andranno indicati in fattura)(7). Ai fini della compilazione della fattura differita, con riguardo alla data (di effettuazione dell’operazione e di emissione, non coincidenti), l’Agenzia delle Entrate ha precisato che «laddove la norma già contempli l’obbligo di un riferimento certo al momento di effettuazione dell’operazione – come nei casi di cessioni di beni la cui consegna o spedizione risulta dal documento commerciale – …. ovvero da un documento di trasporto o da altro idoneo …. – sia possibile indicare una sola data, ossia, per le fatture elettroniche via SdI, quella dell’ultima operazione». ESEMPIO N. 4 Un imprenditore ha effettuato, nel corso del mese di settembre, 3 cessioni di beni, documentate da Ddt, ad un medesimo cliente (Sig. Rossi). Le consegne sono avvenute nei giorni 2, 10 e 18. La fattura differita consente di emettere un unico documento, entro il 15.10.X, al fine di riepilogare tutte le operazioni effettuate nel mese solare precedente. Se la fattura emessa è elettronica tramite il SdI nel campo «Data» occorre indicare la data dell’ultima operazione (il 18.9.X) ancorché sia trasmessa al SdI entro il 15.10.X (la data di trasmissione, attestata dal SdI, individua la data di emissione della fattura). Se l’interpretazione fornita per la fattura immediata – nel senso che si indica la sola data di effettuazione dell’operazione – è volta ad evitare costose modifiche al SdI e ai software dei soggetti passivi, l’indicazione – per la fattura differita – di inserire la data dell’ultima operazione (es. data di consegna o di spedizione dei beni) nel campo «Data» del documento fattura genera non poche perplessità, ove questa indicazione si dovesse ritenere tassativa e non meramente esemplificativa. Invero, i software gestionali non sono in grado di inserire la data dell’ultimo Ddt oggetto di fatturazione. Inoltre, si pensi alla fatturazione differita che molte aziende effettuano massivamente l’ultimo giorno di ogni mese: potrebbe capitare che la fattura n. 52 emessa al cliente Rossi sia datata 18.9.X (come nell’esempio precedente), mentre la fattura riepilogativa n. 53, emessa al cliente Verdi, riporti la data del 16.9.X (data dell’ultima operazione). Evidentemente i software hanno difficoltà ad emettere la fattura successiva con data antecedente a quella precedente. I programmi gestionali, in genere, operano dei controlli sulla numerazione (progressiva e sequenziale) delle fatture emesse, e rilevano un errore qualora la fattura n. 53 – come nel caso proposto – indichi una data anteriore a quella della fattura n. 52. L’Agenzia delle Entrate dovrebbe rivedere il proprio orientamento, affermando che la data da indicare nel campo «Data» della fattura elettronica (ma lo stesso potrebbe/dovrebbe valere per le fatture analogiche) possa anche essere quella dell’ultimo giorno del mese solare in cui le operazioni, oggetto di fatturazione, sono state effettuate. La necessità di riportare la data di effettuazione delle operazioni, per plurime consegne di merce, potrebbe ritenersi soddisfatta con l’indicazione (in fattura) della data dei documenti di trasporto. Ben si potrebbe anche confermare un (datato, ma mai sconfessato) suggerimento della prassi ministeriale, il quale ha ammesso l’esclusione dell’indicazione in fattura della natura, qualità e quantità dei beni ceduti (e, aggiungiamo noi, dei riferimenti ai Ddt) a condizione che alla fattura stessa siano allegati (da chiarire se da trasmettere tramite il SdI ovvero conservarli) i relativi buoni di consegna (es. copie dei Ddt). Secondo la R.M. 24.3.1978, n. 360878 sulla fattura deve essere apposta l’indicazione: «La natura, qualità e quantità dei beni ricevuti risultano dagli allegati buoni di consegna, che costituiscono parte integrante della presente fattura»(8). In questo modo si evitano davvero le enormi problematiche derivanti dalla necessità di dover modifiche i software senza impedire, al contempo, in alcun modo la corretta liquidazione dell’imposta. ESEMPIO N. 5 Quindi, se: – le consegne di beni mobili – documentate da Ddt – effettuate nel mese di settembre al cliente Rossi sono avvenute nei giorni 2, 10 e 18; – le consegne di beni mobili – documentate da Ddt – effettuate nel mese di settembre al cliente Verdi sono avvenute nei giorni 5 e 16, al soggetto passivo dovrebbe poter essere consentito di emettere le seguenti fatture: la n. 52 al cliente Rossi con data 30.9.X (data dell’ultimo giorno del mese in cui sono avvenute le operazioni oggetto di fatturazione); la n. 53 al cliente Verdi, sempre con data 30.9.X (data dell’ultimo giorno del mese in cui sono avvenute le operazioni oggetto di fatturazione). In entrambi i casi la fattura (sia elettronica sia analogica) potrà essere emessa (ossia, trasmessa) al cliente (tramite il SdI, nel caso di fatturazione elettronica) entro il 15.10.X ancorché le operazioni concorreranno alla liquidazione dell’imposta del mese di settembre (o del terzo trimestre). Mentre nel caso di fatturazione elettronica la data di emissione (15.10.X) verrà rilevata dal SdI al momento della trasmissione del file Xbrl, la fattura analogica dovrà riportare anche detta data. Registrazione Il D.L. 119/2018 ha modificato – con decorrenza 24.10.2018 – gli obblighi di registrazione delle fatture emesse e ricevute, contenute negli artt. 23 e 25, D.P.R. 633/1972. In attesa che, a partire dal 2020, l’Agenzia delle Entrate metta a disposizione dei contribuenti le bozze dei registri Iva (nonché delle liquidazioni periodiche e della dichiarazione annuale Iva) – la cui convalida o integrazione comporteranno il venir meno dell’obbligo di tenuta dei predetti registri Iva – vengono esaminate le modifiche agli obblighi di registrazione (art. 15, D.L. 119/2018)(9). Le modifiche ai termini di registrazione delle fatture emesse sono state disposte dall’art. 12, D.L. 119/2018. A seguito delle modifiche apportate l’art. 23, D.P.R. 633/1972 stabilisce che «Il contribuente deve annotare in apposito registro le fatture emesse, nell’ordine della loro numerazione, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni e con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni. Le fatture di cui all’articolo 21, comma 4, terzo periodo, lettera b), sono registrate entro il giorno 15 del mese successivo a quello di emissione e con riferimento al medesimo mese»(10). ESEMPIO N. 6 Il soggetto passivo potrebbe: – aver incassato in data 1.10.X il corrispettivo per una prestazione di servizi. A fronte di ciò emette la fattura immediata n. 51 al cliente Neri. Poiché la trasmissione al SdI avviene il medesimo giorno di effettuazione dell’operazione, la fattura n. 51 recherà nel campo “Data” quella dell’1.10.X (data di effettuazione dell’operazione, che coincide con quella di emissione della fattura); – (generare e) inviare al SdI, in data 5.10.X, la fattura differita n. 52 – emessa al Sig. Rossi di cui ai precedenti esempi – recante la data (di effettuazione dell’operazione) del 18.9.X. Poiché la data di effettuazione dell’operazione è quella che rileva al fine di far concorrere le operazioni alla liquidazione periodica, le fatture andranno registrate «nell’ordine della loro numerazione… con riferimento al …. mese di effettuazione delle operazioni». Pertanto, relativamente al mese di settembre verrà annotata la fattura n. 52, mentre con riferimento al mese di ottobre si annoterà la fattura n. 51. Pur consapevole delle problematiche che si incontreranno a livello gestionale, l’Agenzia delle Entrate afferma che «resta la piena libertà dei contribuenti su come ottemperare a tale obbligo (utilizzando, ad esempio, una specifica codifica che consenta l’imputazione corretta dell’imposta nel periodo di riferimento, i registri sezionali o altro modo ritenuto idoneo». Secondo la C.M. 14/E/2019 in esame, ancorché l’art. 23, co. 2, D.P.R. 633/1972 richieda che nel registro delle fatture emesse sia riportato «il numero progressivo e la data di emissione» della fattura, «alla luce del mutato quadro tecnico-normativo …. considerata altresì la finalità dell’articolo 23 …. volto, in primo luogo, alla corretta liquidazione dell’imposta«, è possibile indicare nel registro delle fatture emesse la data di effettuazione dell’operazione, ossia la data riportata nel campo «Data» del file della fattura elettronica (il medesimo chiarimento vale anche per le fatture analogiche). ESEMPIO N. 7 Sulla scorta dell’esempio precedente, le fatture n. 52 (emessa il 5.10.X ma recante la data del 18.9.X) verrà annotata nel registro delle fatture emesse, ai fini della liquidazione dell’imposta del mese di settembre, in questo modo: La fattura n. 51 (emessa il giorno 1.10.X per l’operazione effettuata il medesimo giorno) verrà annotata nel registro delle fatture emesse, ai fini della liquidazione dell’imposta del mese di ottobre, in questo modo: (*) Si tratta della data di effettuazione dell’operazione. Con riguardo alle fatture ricevute (e alle bollette doganali di importazione) è stato soppresso l’obbligo della numerazione progressiva dei documenti (art. 13, D.L. 119/2018). Il contribuente ha comunque la possibilità di continuare ad attribuire una numerazione progressiva ai documenti, e comunque nel registro delle fatture ricevute – ricorda l’Agenzia delle Entrate – resta obbligatorio attribuire un ordine progressivo alle registrazioni(11). Detrazione Nella C.M. 14/E/2019 viene ricordato che l’art. 14, D.L. 119/2018 – in vigore dal 24.10.2018 – ha modificato l’art. 1, co. 1, D.P.R. 23.3.1998, n. 100 consentendo la detrazione dell’Iva nella liquidazione periodica (mese/trimestre) in cui è avvenuta l’operazione, purché la ricezione e la registrazione(12) della fattura avvenga entro il giorno 15 del mese successivo (cd. retro-detrazione). ESEMPIO N. 8 Un’ impresa riceve – in data 3.10.X – una fattura (elettronica o analogica) datata 30.9.X. Poiché l’operazione si considera effettuata nel mese di settembre, è possibile portare in detrazione nello stesso mese di settembre l’imposta assolta sulla fattura, ancorché essa sia stata ricevuta nel mese di ottobre. Condizione necessaria per l’esercizio della detrazione nel mese di settembre è che il documento venga annotato nel registro delle fatture ricevute entro il 15.10.X. Si ricorda che la retro-detrazione si applica sia ai soggetti mensili che ai soggetti con liquidazione trimestrale, ma che non opera relativamente ai documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente. ESEMPIO N. 9 1) Fattura di acquisto datata 28.11.X (data di effettuazione dell’operazione), trasmessa al SdI in data 7.12.X (data di emissione della fattura) e ricevuta in data 8.12.X. L’acquirente potrà annotare la fattura entro il 15.12.X e computare l’imposta assolta sull’acquisto nella liquidazione del mese di novembre X. 2) Fattura di acquisto datata 28.12.X (data di effettuazione dell’operazione), trasmessa al SdI in data 7.1.X+1 (data di emissione della fattura) e ricevuta in data 8.1.X+1. L’acquirente potrà annotare la fattura nel mese di ricezione (C.M. 17.1.2018, n. 1/E) e computare l’imposta assolta sull’acquisto nella liquidazione del mese di gennaio X+1. Consultazione L’Agenzia delle Entrate ricorda che i soggetti passivi possono consultare – nell’area riservata del sito Internet dell’Agenzia delle Entrate – le copie conformi all’originale(13) delle fatture transitate tramite il SdI. Per la consultazione è necessario aderire al servizio di consultazione e acquisizione dei file(14). Coloro che aderiscono a detto servizio potranno consultare i file delle fatture, presso la propria area riservata, fino al 31.12 del secondo anno successivo a quello di ricezione da parte del SdI (salvo recesso anticipato). Trascorso detto periodo potranno essere consultati solo i dati fattura, fino all’ottavo anno successivo alla presentazione della dichiarazione. Coloro che non vi aderiscono possono consultare soltanto i dati fattura, per l’intero periodo di circa 8 anni. Consultazione delle fatture transitate nel SdI Emittente (o ricevente) la fattura che ha aderito al servizio di consultazione Può consultare i file delle fatture elettroniche emesse e ricevute fino alla fine del secondo anno successivo alla ricezione da parte del SdI. Dopo tale periodo, e fino al termine dell’ottavo anno successivo alla presentazione della dichiarazione Iva annuale, sono resi disponibili solo i dati fattura. Emittente (o ricevente) la fattura che non ha aderito al servizio di consultazione Sono resi disponibili solo i dati fattura fino al termine dell’ottavo anno successivo alla presentazione della dichiarazione Iva annuale. Per comprendere i termini e l’oggetto della consultazione l’Agenzia delle Entrate propone il seguente esempio. ESEMPI N. 10 Nel caso di un’operazione effettuata il 30.12.2019, fatturata elettronicamente via SdI il 3.1.2020, con fattura ricevuta e registrata dal cessionario/committente il giorno 4.1.2020: – la parte (emittente e/o destinatario) che ha aderito al servizio di consultazione potrà consultare la fattura nell’area riservata fino al 31.12.2022; – i dati fattura saranno consultabili fino al 31.12.2028 per il cedente/prestatore e fino al 31.12.2029 per il cessionario/committente(15). Sanzioni In via transitoria, l’art. 1, co. 6, D.Lgs. 127/2015 (come modificato dall’art. 10, co. 1, D.L. 199/2018) ha attenuato – nel primo periodo di avvio della fatturazione elettronica – il regime sanzionatorio previsto dall’art. 6, D.Lgs. 471/1997(16). (Temporanea) attenuazione delle sanzioni Emissione della fattura Periodicità della liquidazione Sanzioni Periodo transitorio (**) Fattura emessa oltre i termini di legge ma entro il termine di effettuazione della liquidazione Iva periodica (mensile o trimestrale) Contribuente mensile non si applica la sanzione di cui all’art. 6, D.Lgs. 471/1997 (*) fino al 30.6.2019 Contribuente trimestrale Fattura emessa oltre i termini di legge ma entro il termine di effettuazione della liquidazione Iva periodica (mensile o trimestrale) successiva Contribuente mensile riduzione dell’80% della sanzione di cui all’art. 6, D.Lgs. 471/1997 (*) fino al 30.9.2019 Contribuente trimestrale fino al 30.6.2019 (*) Sanzione amministrativa compresa tra il 90% e il 180% dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato oppure nella misura da 250 euro a 2.000 euro se la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo. Nella Relazione illustrativa al D.L. 119/2018 si precisa altresì che l’annullamento o la riduzione delle sanzioni si applica anche ai cessionari o committenti che abbiano detratto l’imposta in assenza di una fattura elettronica o che non abbiano emesso un’autofattura ai sensi dell’art. 6, co. 8, D.Lgs. 471/1997 (art. 1, co. 6, D.Lgs. 127/2015), entro i termini della propria liquidazione periodica. Pertanto, per il primo semestre 2019 non si applicano sanzioni in capo al cessionario/committente che abbia detratto l’imposta senza essere in possesso della fattura elettronica, purché il documento sia stato emesso «anche avvalendosi della regolarizzazione disposta dall’art. 6 co. 8 del D.Lgs. 471/97, entro i termini della propria liquidazione periodica». Se la regolarizzazione avviene entro i termini per la liquidazione periodica successiva la sanzione è ridotta dell’80%. Si ricorda che la sanzione per l’omessa regolarizzazione è pari al 100% dell’imposta, con un minimo di 250 euro per ogni violazione. (**) Operazioni effettuate fino alla data indicata. Ciò significa che l’emissione entro il 18.11.2019 (cadendo il giorno 16 di sabato) di una fattura elettronica relativa ad operazioni effettuate a settembre 2019 (es. data di consegna della merce il 18.9.2019) da parte di un soggetto mensile comporta l’applicazione della sanzione con la riduzione al 20%. Il 16.11.2019 rappresenta anche il termine ultimo entro il quale i soggetti con liquidazione trimestrale beneficiano della riduzione delle sanzioni (al 20%) relativamente alle operazioni effettuate nel secondo trimestre 2019. L’Agenzia delle Entrate precisa che la disapplicazione/riduzione delle sanzioni non interessa fattispecie diverse rispetto a quelle disciplinate dal retro citato art. 6. Ad esempio, non si applica ai casi di omesso versamento dell’Iva, all’utilizzo di crediti non spettanti, alle violazioni connesse alla tenuta o conservazione di scritture contabili, documenti e registri (la cui disciplina si rinviene nell’art. 9, D.Lgs. 471/1997), come pure non si applica al caso di omesso, incompleto o errato invio dello spesometro estero di cui all’art. 1, co. 3-bis, D.Lgs. 127/2015(17). (1)Il divieto di emissione della fattura elettronica vale anche per gli operatori sanitari che non sono tenuti all’invio dei dati al Sistema Tessera Sanitaria, come i podologi, i fisioterapisti e i logopedisti (art. 9-bis, D.L. 135/2018; cfr. Ag. Entrate, FAQ n. 59 del 26.2.2019). (2)Il divieto di utilizzare la fattura elettronica tramite il SdI vale anche per le fatture «miste», ossia per quelle che contengono sia prestazioni sanitarie sia prestazioni accessorie (non sanitarie) in un unico documento. Anche la fattura emessa separatamente dalla prestazione sanitaria non deve contenere alcun elemento da cui si possa desumere informazioni relative allo stato di salute del paziente: solo in tal caso dovrà essere elettronica. (3)Art. 1, co. 3, ultimo periodo, D.Lgs. 127/2015. (4)La rigida interpretazione dell’Amministrazione finanziaria sulla distinzione tra data di emissione (trasmissione) della fattura e data di effettuazione dell’operazione ha portato il legislatore ad introdurre la lett. g-bis) nel co. 2 dell’art. 21, D.P.R. 633/1972 (in conformità all’art. 226, par. 1, nn. 1) e 7), Dir. 28.11.2006, n. 2006/112/CE) e non ha permesso di valorizzare quanto era stato disposto – con effetto di evidente e pratica semplificazione – dall’art. 4, Provv. Ag. Entrate 30.4.2018, n. 89757 secondo cui per «data di emissione» si intende quella riportata nel campo «Data» della sezione «Dati generali» del file della fattura elettronica. (5)Il SdI riporta anche l’informazione necessaria per la determinazione dell’imposta di bollo da versare, secondo le disposizioni del D.M. 28.12.2018 (pubblicato sulla G.U. 7.1.2019, n. 5). Ai fini del versamento trimestrale del bollo contano solo le fatture transitate attraverso il SdI, correttamente elaborate e non quelle scartate. (6)Probabilmente per un refuso l’Agenzia delle Entrate ritiene che la fattura differita vada emessa nell’intervallo temporale intercorrente tra il 1° ed il 15° giorno del mese successivo a quello di riferimento. Infatti, la fattura differita può essere emessa entro il termine ultimo del giorno 15 del mese successivo, ma nulla si dice circa un termine iniziale. Per cui la fattura differita ben potrebbe essere emessa, ad esempio, l’ultimo giorno del mese in cui sono avvenute le operazioni (con effetti importanti circa i termini di pagamenti pattuiti a livello commerciale). (7)Cfr. D.P.R. 472/1996. (8)Quanto affermato risulta in linea con le disposizioni sovranazionali. Infatti, l’art. 219, Dir. 2006/112/CE afferma chiaramente che «Sono assimilati a una fattura tutti i documenti o messaggi che modificano e fanno riferimento in modo specifico e inequivocabile alla fattura iniziale». (9)L’esonero dalla tenuta dei registri Iva non interesserà i contribuenti in contabilità semplificata per cassa (art. 18, D.P.R. 600/1973) – anche nei casi di opzione per la presunzione del co. 5 della citata disposizione, in base alla quale la data di registrazione dei ricavi e delle spese si presume rispettivamente quale data di incasso e di pagamento – che dovranno continuare ad annotare cronologicamente nei registri i ricavi percepiti e le spese sostenute. (10)Le fatture cui si riferisce quest’ultimo periodo sono quelle relative alle le cessioni di beni effettuate dal cessionario nei confronti di un soggetto terzo per il tramite del proprio cedente (cd. triangolazioni nazionali). In questa ipotesi la fattura è emessa entro il mese successivo a quello della consegna o spedizione dei beni e va annotata «entro il giorno 15 del mese successivo a quello di emissione e con riferimento al medesimo mese». Restano anche fermi i più ampi termini previsti dal D.M. 18.11.1976 (operazioni effettuate da imprese a mezzo di sedi secondarie o altre dipendenze che non provvedono direttamente all’emissione dei documenti) e quelli previsti dall’art. 35-bis, D.P.R. 633/1972 (nel caso di eredi di un professionista). (11)Invero, non ci pare che quest’obbligo sia contemplato nell’art. 25, D.P.R. 633/1972 che si limita a stabilire che «Dalla registrazione devono risultare la data della fattura o bolletta, la ditta, denominazione o ragione sociale del cedente del bene o prestatore del servizio, ovvero il nome e cognome se non si tratta di imprese, società o enti, nonché’ l’ammontare imponibile e l’ammontare dell’imposta distinti secondo l’aliquota», ovvero, laddove non sia dovuta l’imposta, il titolo di inapplicabilità di essa e, eventualmente, la relativa norma. (12)Si noti che è necessaria sia la ricezione che l’annotazione. Quindi una fattura differita emessa il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell'(ultima) operazione ma ricevuta dal destinatario il giorno 16 non potrà essere computata nel mese di effettuazione dell’operazione, ma in quello (successivo) in cui avviene l’annotazione. (13)I duplicati informatici delle fatture elettroniche transitate nel SdI hanno la stessa valenza degli originali (art. 23-bis, D.Lgs. 7.3.2005, n. 82). (14)Ad oggi il termine iniziale per aderire a tale servizio è stato rinviato all’ 1.7.2019 e quello finale è stabilito al 31.10.2019. (15) Quest’ultimo soggetto deve computare l’Iva assolta sull’acquisto nella dichiarazione relativa all’anno di ricezione della fattura (o nella dichiarazione annuale relativa al medesimo anno; cfr. C.M. 1/E/2018), ai sensi dell’art. 19, co. 1, ultimo periodo, D.P.R. 633/1972, non operando la disposizione della retro-detrazione (art. 14, D.Lgs. 119/2018 che ha modificato l’art. 1, co. 1, D.P.R. 100/1998). (16)Dal 90% al 180% dell’imposta, ovvero da 250 euro a 2.000 euro qualora la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo. (17)Al riguardo, oltre ad affermare che il regime sanzionatorio dell’esterometro è quello dell’abrogato spesometro (cfr. art. 11, co. 2-quater, D.Lgs. 471/1997, ossia 2 euro per fattura nel limite di 1.000 euro per ciascun trimestre solare), viene fornito l’atteso chiarimento circa l’ambito soggettivo di applicazione dell’obbligo: i soggetti in regime forfetario e i soggetti minimi (in regime di vantaggio) non sono tenuti all’invio. Poiché vige uno stretto legame tra fatturazione elettronica ed esterometro (in pratica, quest’ultima comunicazione è riservata solo ai soggetti obbligati a emettere fattura elettronica), l’esonero vale anche per gli altri soggetti non tenuti alla fatturazione elettronica, come le associazioni sportive dilettantistiche di cui alla L. 398/1991.